Lietuvoje šiuo metu biologinio turto sąvoka nevartojama, tačiau situacija keičiasi. Pagal tarptautinius reikalavimus Lietuvoje rengiamas Verslo apskaitos standartas „Žemės ūkis“, kuris turėtų būti priimtas ir įsigaliotų. Aptarkime, kas yra biologinis turtas ir kaip jis gali būti apskaitomas. 41-ojo TAS „Žemės ūkis“ santrauka - taikoma nuo 2025 m.
Biologinio turto apskaitos paaiškinimas | Derliniai augalai ir derlius
Kas yra Biologinis Turtas?
Biologinis turtas - tai augalai ir gyvūnai, auginami ūkininko ūkyje su tikslu parduoti ar panaudoti ūkio veikloje. Žemės ūkio veikla yra įmonės biologinio turto pokyčių valdymas. Biologinis turtas gali būti parduotas, naudojamas žemės ūkio produkcijai ar kitam biologiniam turtui gauti.
Gyvi gyvūnai ir augalai gali keistis biologiškai. Žemės ūkio veikla palengvina šiuos biologinius pokyčius, gerina ar bent jau stabilizuoja sąlygas, būtinas biologiniams procesams vykti, pvz., dirvos maistingumą, drėgmę, temperatūrą; aplinkos drėgmę, temperatūrą; šviesą.
Biologinis turtas kinta kokybiškai ir kiekybiškai. Kiekybiniai pokyčiai - tai palikuonių skaičiaus, svorio, apimties, dydžio kitimas. Kokybiniai pokyčiai - tai genetinių savybių, tankumo, subrendimo, riebumo, proteinų kiekio, pluošto stiprumo kitimas.
Apskaitoje svarbu atskirti biologinį turtą, naudojamą žemės ūkio veiklai, nuo turto, kuris naudojamas ne žemės ūkio veiklai. Jų apskaitą reglamentuoja skirtingi verslo apskaitos standartai (VAS). Žemės ūkio veiklai naudojamo biologinio turto apskaita tvarkoma vadovaujantis septynioliktuoju Verslo apskaitos standartu Biologinis turtas.
Žemės ūkio veikla apima žemės ūkio produktų gamybą, tų produktų perdirbimą ir iš jų pagamintų produktų realizavimą. Nutraukus biologinio turto gyvybinius ar vegetacinius procesus (nuskynus daržoves, paskerdus gyvulį, nukūlus javus) yra gaunami žemės ūkio produktai.
Pirmą kartą pripažįstant apskaitoje iš biologinio turto gautus žemės ūkio produktus, vadovaujamasi septynioliktuoju VAS Biologinis turtas. Po pirminio pripažinimo šių produktų apskaitai taikomas devintasis VAS Atsargos (jis taikomas ir perdirbtų žemės ūkio produktų apskaitai).
Biologinio Turto Grupavimas Apskaitoje
Apskaitoje turimas biologinis turtas grupuojamas pagal gyvūnus ir augalus, pagal būdingiausius požymius, kad jį būtų lengviau apskaityti. Ūkininkas, prieš pradėdamas tvarkyti apskaitą, apskaitos politikoje (aiškinamajame rašte) turi nurodyti pasirinktą vertinimo būdą, kuris bus taikomas visam biologiniam turtui ir iš jo gautai žemės ūkio produkcijai vertinti.
Negalima, pavyzdžiui, melžiamų karvių vertinti įsigijimo savikaina, o pieno tikrąja verte. Jeigu ūkininkas apskaitos politikoje pasirinko taikyti įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą, jis privalo ataskaitinio laikotarpio pabaigoje suskaičiuoti atskirų auginamo biologinio turto rūšių savikainą, kuria padidinama ar sumažinama įsigijimo (pasigaminimo) savikaina.
Per metus ūkyje gimę gyvūnai ir iš biologinio turto gauta žemės ūkio produkcija registruojama planine (sąlygine) savikaina. Metų pabaigoje planinė savikaina koreguojama iki faktinės pasigaminimo savikainos. Faktinę savikainą sudaro visos per ataskaitinį laikotarpį patirtos tiesioginės ir netiesioginės gamybos išlaidos.
Pasirinkus ūkyje taikyti įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą, daugiamečiai sodiniai įvertinami išsiauginimo savikaina, tačiau balanse pateikiami likutine verte.
Jeigu ūkininkas apskaitos politikoje pasirinko taikyti tikrosios vertės, atėmus pardavimo vietos išlaidas, būdą, tokiu atveju biologinis turtas jo pripažinimo metu ir sudarant finansinę atskaitomybę vertinamas tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas. Pagrindas biologinio turto tikrajai vertei nustatyti - aktyvioji rinka (rinka, kurioje prekiaujama tos pačios rūšies prekėmis ar paslaugomis).
Jeigu aktyviosios rinkos nėra, tikrąją vertę galima nustatyti pagal paskutinių sandorių kainą. Nustatant turto tikrąją vertę, naudojamasi visa žinoma informacija: įmonės apskaitos dokumentais, katalogais, žinynais, internetu, spauda ir kt. Gali atsitikti taip, kad tikrosios vertės patikimai negalima nustatyti.
Pardavimo vietos išlaidos - tai rinkliavos turguje, išlaidos tarpininkams, prekybos agentams. Ataskaitinio laikotarpio pabaigoje turimas biologinis turtas (kai pasirinktas tikrosios vertės būdas) perkainojamas įvertinant tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas.
Tarptautiniai Apskaitos Standartai
Biologinio turto apskaitą reglamentuojantis 41 tarptautinis apskaitos (TAS 41) ir finansinės atskaitomybės standartas “Žemės ūkis” įsigaliojo 2003 01 01. TAS 41 nurodo, kaip apskaityti dėl biologinio turto augimo, senėjimo, brendimo, dauginimosi įvykusius turto pokyčius. TAS 41 reikalavimai iš esmės keičia pajamų iš biologinio turto pripažinimo ir produkcijos įkainojimo tvarką. Problema ta, kad TAS 41 reikalauja registruoti pajamas iš biologinio turto, nelaukiant jo pardavimo, o pakitus jo vertei.
Žemės ūkio veikla tuo. TAS 41 netaikomas tolesniam ž. ū. produkcijos perdirbimui po derliaus nuėmimo, pvz., jeigu obuolius į vyną perdirba tas pats obuolius išauginęs vynininkas. Taigi TAS 41 yra taikomas biologiniam turtui ir ž.ū.
Daugiamečių Sodinių Apskaita
Nuo 2007 m. iki 2015 m. deklaruojamų sodų ir uogynų plotai Lietuvoje išaugo 53 proc., todėl vis aktualesnė daugiamečių sodinių apskaita. Daugiamečiai sodiniai - tai biologinis turtas, atitinkantis 17 VAS standarto „Biologinis turtas“ pripažinimo kriterijus: turtas valdomas, naudojamas ir (arba) juo disponuojama dėl praeities įvykių; pagrįstai tikėtina ateityje iš to turto gauti ekonominės naudos; turto vertę galima patikimai nustatyti.
Biologinis turtas taip pat atitinka ir visus 12 VAS standarto „Ilgalaikis materialusis turtas“ požymius: ketinama turtą naudoti ilgiau nei vienus metus; pagrįstai tikimasi gauti ekonominės naudos iš turto būsimaisiais laikotarpiais; galima patikimai nustatyti turto įsigijimo (pasigaminimo) savikainą; turto įsigijimo (pasigaminimo) savikaina yra ne mažesnė už įmonės nusistatytą minimalią ilgalaikio materialiojo turto įsigijimo savikainą; perduota su materialiuoju turtu susijusi rizika. Daugiamečiai sodiniai atitinka visus 12 VAS standarto ilgalaikio turto kriterijus, todėl jie priskiriami ilgalaikiam turtui.
Pasirinkus ūkyje taikyti įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą, pagal minėto ilgalaikio materialaus turto standarto nuostatas įvertinama daugiamečių sodinių užauginimo savikaina ir balanse fiksuojama kaip ilgalaikis turtas.
Derantiems daugiamečiams sodiniams taip pat skaičiuojamas nusidėvėjimas. Kol jie nedera, išlaidos, patirtos jų auginimui ir priežiūrai, kaupiamos (659 sąskaitoje „Derantys daugiamečiai augalai“), o ataskaitinių metų pabaigoje didinama daugiamečių sodinių vertė, kuri pridedama prie ilgalaikio turto (iš 659 sąskaitos sukauptos išlaidos perkeliamos į 191 sąskaitą „Jauni daugiamečiai sodiniai“). Kol sodiniai nedera, nusidėvėjimas neskaičiuojamas.
Skaičiuoti pradedama tik tais metais, kai sodiniai dera. Tuomet ataskaitinių metų pradžioje jie „perkeliami“ į kitą sąskaitą (iš 191 į 192 „Derantys daugiamečiai sodiniai“). Ūkininkas pats nusistato ilgalaikio materialiojo turto nusidėvėjimo normatyvus, bet ne mažesnius nei PMĮ 1 priedėlyje.
Verta atkreipti dėmesį, kad derantiems daugiamečiams sodiniams išauginimo išlaidos nebekaupiamos ir jų vertė nebedidinama, visos derantiems sodiniams prižiūrėti patirtos išlaidos yra priskiriamos gautos produkcijos savikainai.
Pavyzdys:
Ūkininkas Vardenis Pavardenis 2016 m. nusiperka serbentų sodinukų už 5 000 Eur (kaip ilgalaikis turtas D 191 sąskaita). Jų sodinimui ir priežiūrai per 2016 m. išleidžia 3 000 Eur (visus metus išlaidos, patirtos serbentų sodinimui ir priežiūrai, yra kaupiamos D 659 sąskaitoje). Metų pabaigoje sodinukų vertė ilgalaikio turto sąskaitoje padidinama patirtomis išlaidomis, tada jų vertė D 191 sąskaitoje lygi 8 000 Eur (5 000 + 3 000 = 8 000). 2017 m. sodinukų auginimui išleidžiama dar 2001 Eur. Metų pabaigoje sodinukų vertė yra 10 001 Eur (8 000 + 2 001 = 10 001). 2018 m. serbentai pradeda derėti, todėl iš D 191 sąskaitos jie „perkeliami“ į D 192 sąskaitą, numatomas naudingas tarnavimo laikas ir likvidacinė vertė (nusistato pats ūkininkas). Tarkime, kad numatoma naudoti 5 metus, nustatyta likvidacinė vertė - 1 Eur.
Sodų ir uogynų deklaruotas plotas Lietuvoje 2007-2015 m. (ha)
Tyrimas apie Biologinio Turto Įkainojimo Būdus
Lietuvoje biologinio turto apskaitą reglamentuojantis verslo apskaitos standartas numato galimybę pasirinkti biologiniam turtui įkainoti savikainos arba tikrosios vertės būdą. Praktikoje dažniau pasirenkamas savikainos būdas. Tarptautiniai ir kai kurių šalių nacionaliniai apskaitos reglamentai numato taikyti biologiniam turtui įkainoti tikrosios vertės, atėmus pardavimo išlaidas, būdą. Aleksandro Stulginskio universiteto mokslininkai atliko tyrimą, kad palygintų šių dviejų būdų taikymo įtaką biologinio turto vertei, finansinių ataskaitų straipsniams ir pagrindiniams finansiniams rodikliams.
Tyrimui panaudoti trijų skirtingos specializacijos žemės ūkio įmonių 2016 m. analitiniai duomenys bei finansinėse ataskaitose pateikiama informacija apie biologinį turtą. Viena įmonė specializuojasi pieno gamybos srityje (ŽŪĮ 1), antroji vykdo mišrią žemės ūkio gamybą, vystydama kiaulininkystę ir pieno gamybą (ŽŪĮ 2), trečioji augina mėsinius galvijus (ŽŪĮ 3). Visoms būdinga tai, kad biologinį turtą jos įkainoja savikaina ir balanse informaciją apie turimą biologinį turtą pateikia trumpalaikio turto sudėtyje.
Atliekant tyrimą, pasirinkus biologiniam turtui įkainoti tikrosios vertės (atėmus pardavimo išlaidas) būdą, perkainoti visų įmonių biologinio turto likučiai pasirinkto ataskaitinio laikotarpio pradžioje ir pabaigoje bei natūriniai duomenys apie biologinio turto judėjimą per ataskaitinį laikotarpį. Nustatant įmonėse auginamų gyvūnų tikrąją vertę, remtasi oficialiąja statistine rinkos informacija (produktukainos.lt ir vic.lt) bei analizuotų žemės ūkio įmonių duomenimis apie patirtas faktines biologinio turto auginimo išlaidas.
Biologinio turto įkainojimo būdo keitimas turi įtakos biologinio turto vertei ataskaitinio laikotarpio pradžioje ir pabaigoje. Todėl atliekant tyrimą apskaičiuotas kiekvienos įmonės biologinio turto balansinės vertės pokytis, kai biologinis turtas vertinamas tikrąja verte (atėmus pardavimo išlaidas), lyginant su jo vertinimu savikaina. Pateikti duomenys liudija, kad tirtose įmonėse biologinį turtą įkainojus tikrąja verte (atėmus pardavimo išlaidas) tik vienu atveju (auginant paršavedes ir kiaulių prieauglį) jo vertė buvo didesnė, nei įkainojus savikaina. Labiausiai sumažėjo melžiamų karvių ir karvių žindenių vertė.
Nepaisant to, kad biologinio turto tikroji vertė (atėmus pardavimo išlaidas) buvo mažesnė už savikainą, dvi iš trijų tirtų įmonių dirbo pelningai. Tai leidžia daryti išvadą, kad biologinio turto įkainojimas tikrąja verte, atėmus pardavimo išlaidas, neatspindi realios situacijos, t. y. Nemažą reikšmę biologinio turto vertės pokyčiui, pakeitus jo įkainojimo būdą iš savikainos į tikrosios vertės (atėmus pardavimo išlaidas) būdą, turi vidutinių rinkos kainų formavimosi tendencijos. Skirtingų biologinio turto grupių tikroji vertė per tirtąjį ataskaitinį laikotarpį kito nevienodai. Pvz., karvių vidutinė rinkos kaina sumažėjo 2,5 proc., o skirtingų kiaulių grupių vidutinė rinkos kaina padidėjo 25-50 proc.
Įtaka Finansinėms Ataskaitoms
Pakitusi biologinio turto vertė, pritaikius jam įkainoti tikrosios vertės (atėmus pardavimo išlaidas) būdą, turi tiesioginę įtaką pelno (nuostolių) ataskaitos rodikliams. Dėl pasikeitusios parduoto biologinio turto vertės pakinta parduotų prekių savikainos, o dėl kritusių galvijų vertės pasikeitimo - bendrųjų ir administracinių sąnaudų sumos. Be to, pakinta pelno (nuostolių) ataskaitoje atspindimas ataskaitinio laikotarpio rezultatas - pelnas (nuostoliai) prieš apmokestinimą, ir balanso straipsniai - praeito bei ataskaitinio laikotarpio nepaskirstytojo pelno sumos.
Kaip pateikta aukščiau, biologinio turto likučių perkainojimas turi tiesioginę įtaką balanso biologinio turto straipsnio sumoms. Kaip matyti iš pateiktų rezultatų, biologinio turto įkainojimo būdo pakeitimas visose įmonėse turėjo reikšmingą įtaką ne tik paties biologinio turto, bet ir atsargų bei viso turto vertei. Tačiau didžiausias poveikis pastebėtas analizuojant pelno (nuostolių) ataskaitos rodiklius. Pardavimo savikainos ir bendrųjų bei administracinių sąnaudų rodiklių sumažėjimas ir sąnaudų atsiradimas (susidarymas) dėl biologinio turto tikrosios vertės pokyčio lėmė geresnį visų įmonių veiklos rezultatą.
Finansinio Patrauklumo Įvertinimas
Siekiant įvertinti, kokią įtaką biologinio turto vertinimo būdo pakeitimas turėtų verslo finansiniam patrauklumui, buvo apskaičiuoti ir tarpusavyje palyginti pagrindiniai santykiniai finansiniai rodikliai: mokumo (likvidumo ir stabilumo), efektyvumo (apyvartumo) ir pelningumo. Tirtų žemės ūkio įmonių mokumo rodiklių analizė rodo, kad įkainojus biologinį turtą tikrąja verte (atėmus pardavimo išlaidas), 16,8-28,8 proc. sumažėja einamojo mokumo rodiklis. Skubaus mokumo rodiklis lieka toks pat. Tirtose įmonėse visas biologinis turtas apskaitomas trumpalaikio turto (atsargų) sudėtyje.
Bendrasis skolos rodiklis tirtose įmonėse liudija esant mažą (ŽŪĮ 1) arba vidutinę (ŽŪĮ 2 ir ŽŪĮ 3) jų finansinę riziką. Šis rodiklis visose įmonėse padidėja, kai biologinis turtas įkainojamas ne savikaina, o tikrąja verte. Bendrasis skolos rodiklis didėja 10,7-13,8 proc. Analizuojant turto apyvartumo rodiklius pastebėta, kad pasirinkus biologinį turtą įkainoti tikrąja verte (atėmus pardavimo išlaidas), turto apyvartumo rodiklis didėja 10,7-14,7 proc., palyginti su tokiais pat rodikliais, kai biologinis turtas įkainojamas savikaina.
Nevienareikšmiai rezultatai gauti analizuojant įmonių pelningumo rodiklius. Visų trijų įmonių bendrasis pelningumas yra teigiamas, be to, jis 0,8-2,9 procentinio punkto didesnis, kai biologinis turtas įkainojamas tikrąja verte (atėmus pardavimo išlaidas), nei kai biologinis turtas įkainojamas savikaina. Tačiau grynasis pelningumas ir turto pelningumas vienoje iš tirtų įmonių yra neigiamas nepriklausomai nuo biologinio turto įkainojimo būdo. Rodiklių analizė rodo, kad tikrosios vertės (atėmus pardavimo išlaidas) būdo taikymas pelningumo požiūriu yra teigiamas, nes visose įmonėse, pritaikius biologiniam turtui įkainoti šį būdą, visi pelningumo rodikliai gerėja.
Apibendrinant tyrimo rezultatus galima daryti išvadą, kad analizuotu laikotarpiu visose tirtose įmonėse biologinio turto įsigijimo (pasigaminimo) savikaina buvo didesnė nei šio turto tikroji vertė.
Biologinis Turtas ir Atsargos
Trumpalaikis turtas yra turtas, kuris sunaudojamas per vienerius metus arba per vieną veiklos ciklą. Tos investicijos kartais tiesiogiai duoda pelną, kitais atvejais jos netiesiogiai siejamos su pelno uždirbimu.
Viena iš trumpalaikio turto rūšių yra atsargos, kurios, priklausomai nuo įmonės ar ūkio veiklos specifikos, dažniausiai siejamos su pajamų uždirbimu. Todėl labai svarbu teisingai registruoti, vertinti ir atspindėti atsargas apskaitoje.
tags: #biologinio #turto #apskaitos #pokyciai #pagal #naujaja